Податкова система Німеччини

За рівнем економічного розвитку та фінансового потенціалу Федеративна Республіка Німеччини – найпотужніша країна Європейського Союзу. Та, перш ніж постати державою в її сучасному статусі німецький народ пройшов через драматичні випробування історичної долі. Конгломерат трьохсот самостійних князівств, 50 суверенних міст, 1500 автономних володінь рицарів, – ось чим була німецька земля на рубежі XVIII і XIX ст. Треба було зазнати окупації наполеонівською Францією, щоб покінчити з тим аморфним квазідержавним утворенням, що існувало протягом тисячі років (800–1806 рр.) під назвою Священної Римської імперії германської нації. Треба було пройти через два об’єднання країни – в 1871 р. і в 1990 р., через поразки в Першій і Другій світових війнах, пережити періоди гітлерівського режиму та післявоєнної відбудови країни, щоб прийти до німецького “економічного чуда”. 

В Німецькій імперії з 1871 р. проводилась політика фіскально-бюджетної децентралізації. Прямі податки, а також мито, акцизи на тютюнові вироби, пиво, горілку, цукор і сіль були закріплені за бюджетами так званих імперських територій – земель, що були колишніми самостійними державами. У Веймарській республіці (1918 р.) фінансовий суверенітет земель був ліквідований, такий порядок існував до 1945 р. Після створення ФРН у 1949 р. фіскально-бюджетна децентралізація була відновлена.

Німеччина – батьківщина першої в світі наукової школи управління державними фінансами та фіскального адміністрування, так званої камералістики. Тому логічно відкрити виклад матеріалу про податкову систему ФРН тими положеннями, якими німецька фінансова думка, схоже, найсильніша в світі, тобто почати з питань адміністрування податків як відображення в сфері оподаткування німецького порядку, знаменитого ordnung. Не дивно, що саме з Німеччини походить один із сучасних напрямків неолібералізму – фрейбурзька школа ордо-лібералізму, представники якої поєднують переваги вільного ринкового підприємництва і демократії з необхідністю твердого правопорядку.


Особливості національної податкової системи ФРН

В адміністративно-територіальному відношенні в склад сучасної Федеративної Республіки Німеччини входять 16 федеральних земель і біля 11 тис. общин (органів місцевого самоврядування), що входять у склад земель.


Для ФРН властива множинна податкова система, що налічує близько 40 (!) окремих податків. У залежності від закріплення за окремими ланками бюджетної системи податки розділяються на п’ять груп: загальні (надходять у бюджети різних рівнів); федеральні; земельні; общинні (місцеві); церковні. Так, до загальних належать податки (називаємо лише найбільш фіскально значимі з них): прибутковий, корпоративний, на додану вартість, на доходи від капіталу; до федеральних: акцизи на нафтопродукти, тютюнові та спиртогорілчані вироби; страховий податок; до земельних: податок із власників автомобілів, майновий, на спадщину і дарування, акциз на пиво; до общинних: промисловий і поземельний податки. Сучасна система розподілу податків під назвою Великого податкового союзу склалася в ході фінансової реформи 1969 р., у концептуальному плані підготовленої ідеологом і фундатором соціального ринкового господарства в Німеччині Людвігом Ерхардом (1897–1977).


Одна з особливостей податкової системи ФРН полягає в тому, що по відношенню до окремих податків законодавча ініціатива (компетенція) по їх запровадженню (як за німецьким, так і міжнародним правом Європейського Союзу), бюджетна приналежність одержуваних доходів, організаційно-адміністративний рівень справляння можуть співпадати повністю, співпадати частково, а в окремих випадках навіть не співпадати зовсім. Справляє належне враження кількість і різноманітність податків у ФРН, система яких має вигляд, відображений у наступній таблиці.


Податки, їх законодавча компетенція та адміністрування

Вид податків

Законодавча компетенція

Бюджет-одержувач доходів

Рівень адміністрування

Прибутковий податок

федерація

федерація/землі

землі

Мито на імпорт сільськогосподарської

продукції

федерація / Європейський Союз (ЄС)

 

 ЄС

федеральна митниця

Експортне мито

федерація / ЄС

ЄС

федеральна митниця

Акциз на пиво

федерація

землі

федеральна митниця

Акциз на спиртогорілчані вироби

федерація

федерація

федеральна митниця

Податок з обороту імпорту

федерація

федерація

федеральна митниця

Податок із спадщини і дарувань

федерація

землі

землі

Протипожежний збір

федерація

землі

землі

Податок на продажу напоїв

землі

общини

общини

Податок

на товариства

федерація

федерація

землі

Промисловий податок

федерація

общини

землі / общини

Поземельний податок

федерація

общини

землі / общини

Податок на купівлю земельної ділянки

федерація

землі

землі

Податок

із власників собак

землі

общини

общини

Податок на право мисливства та рибальства

 

землі

 

 

общини

 

общини

Акциз на каву

федерація

федерація

федеральна митниця

Податок на дохід

від капіталу

федерація

федерація / землі

землі

Церковний податок

землі

церква

землі / церква

Податок з корпорацій

федерація

федерація / землі

землі

Податок із власників транспортних засобів

федерація

землі

землі

Акциз на електроосвітлювальні засоби

 

федерація

 

федерація

федеральна митниця

Збори за перевищення лімітів виробництва молока

 

федерація / ЄС

 

ЄС

федеральна митниця

Акциз на нафтопродукти

федерація

федерація

федеральна митниця

Збір з виробництва молока

федерація / ЄС

ЄС

федеральна митниця

Збір з виробництва зерна

федерація / ЄС

ЄС

федеральна митниця

Податок на тоталізатори

та лотереї

 

федерація

 

землі

 

землі

Акциз на сіль

федерація

федерація

федерація

Збір при видачі дозволу на продаж напоїв у розлив

 

землі

 

округи

 

общини

Акциз на гристі вина

федерація

федерація

федеральна митниця

“Внесок солідарності”

федерація

федерація

землі

Податок з ігрових закладів

федерація

землі

землі

Акциз

на тютюнові вироби

федерація

федерація

федеральна митниця

Акциз на чай

федерація

федерація

федеральна митниця

Податок на додану вартість

федерація

федерація / землі

землі

Податок на доходи видовищних

і розважальних підприємств

 

землі

 

общини

 

общини

Податок з майна

федерація

землі

землі

Страховий збір

федерація

федерація

землі

Вексельний збір

федерація

федерація

землі

Мито

федерація

ЄС

федеральна митниця

Збір

за виробництво цукру

федерація

ЄС

федеральна митниця

Акциз на цукор

федерація

федерація

федеральна митниця

 

Отже, функціонування податкової системи ФРН здійснюється таким чином, що адміністративна компетенція (право справляння податків) не співпадає з законодавчою прерогативою (право установлювати податки та правила їх сплати). Так, власне федеральний уряд збирає лише два види податків: акцизи (крім акцизу на пиво) і мито, обов’язки адміністрування всіма іншими податками від імені федерації покладені на податкові органи земель і общин.


Розподіл надходжень окремих податків між окремими ланками бюджетної системи фіксований у певній пропорціях, має регульований характер або податки повністю закріплюються за певними бюджетами. Так, надходження від акцизів і мита в повних сумах закріплені за федеральним бюджетом. Прибутковий податок із громадян (забезпечує близько 40% бюджетних доходів) розподіляється наступним чином: 42,5% надходжень поступає в федеральний бюджет; 42,5% – у бюджет землі; 15% – у бюджети общин. Корпоративний податок і податок на дохід із капіталу ділиться в пропорції 50 на 50% поміж федеральним і земельними бюджетами. Розподіл податку на додану вартість між трьома видами бюджетів має регульований характер, що періодично змінюється в залежності від кон’юнктурних обставин. Податки на майно, спадщину і дарування, з власників автомобілів закріплені за бюджетами земель, а поземельний податок – за бюджетами общин. Промисловий податок надходить у періодично змінюваній пропорції в усі бюджети.


Таким чином, для ФРН характерна складна, багатоступенева система розподілу всієї сукупності податкових надходжень між різними бюджетами. Зате така система забезпечує ефективне вертикальне (між федерацією, землями й общинами) та горизонтальне (між окремими землями, а в межах земель – між общинами) фінансове вирівнювання, метою якого є гармонізація можливостей соціально-економічного розвитку всіх регіонів. Особливо велика роль у такому вирівнюванні належить податку на додану вартість у силу його фіскального значення (близько 30% бюджетних доходів), а також мінливої пропорції відрахувань від податку в залежності від податкового потенціалу земель-донорів і дотаційних земель.


Визначення податків як найважливішого джерела державних доходів здійснюється за таким порядком: перед початком роботи над складанням проектів бюджетів федерації, земель і громад на планований період збирається “Робоча група по оцінці податків”. У цю групу входять експерти від федерації, земель і громад, а також від федерального статистичного відомства і науково-дослідних інститутів. Рівень очікуваних податкових надходжень оцінюють на підставі прогнозу передбачуваного загальноекономічного розвитку, а виконані розрахунки слугують федеральному міністерству фінансів для визначення мінімальних витрат бюджету. До обов’язків федерального міністра фінансів відноситься не тільки контроль за ощадливим витрачанням коштів, але й скорочення тих чи інших витрат у зв’язку з загальною економічною ситуацією, якщо балансування бюджету не може бути забезпечене іншим способом. Звідси численні варіанти розроблювальних проектів бюджету федерації, а задача працівників міністерства фінансів полягає в тому, щоб привести рівень державних видатків у відповідність із реальними доходами. Крім того, в процесі складання бюджету мають враховуватися рекомендації Ради по фінансовому плануванню, яка координує дії федерації земель і громад в галузі державного фінансового господарства.


При складанні проектів бюджетів орієнтиром служать доходи конкретних територій (земель і громад) на душу населення. Від земель із високим рівнем душових доходів частково кошти вилучаються і перерозподіляються серед земель із рівнем душових доходів нижче середнього.


Виключна увага в ФРН приділяється здійсненню регіональної політики. Як відомо, нинішні федеральні землі не одне сторіччя були самостійними державами. Ця національно-історична обставина обумовлює значні відмінності між ними. Постійно йде пошук форми оптимальних взаємин між землями за схемами вертикального і горизонтального податково-фінансового вирівнювання. Мова не тільки про ефективну взаємодію між федерацією (центральною владою) і землями (включаючи общини). Не менш важлива проблема диференційованого горизонтального перерозподілу фінансових коштів між самими землями, (а також общинами), що знаходяться на різних рівнях соціально-економічного розвитку.


Оригінальна система горизонтального й вертикального вирівнювання бюджетної забезпеченості всіх видів бюджетів діє за складною поетапною схемою міжбюджетних відносин, що забезпечує перерозподіл фінансових ресурсів між високодохідними “багатими” землями (Баварія, Вюртемберг, Північний Рейн-Вестфалія) і менш розвиненим “бідним” землям (Саксонія, Шлезвіг-Гольштейн та ін). В 2001 р. прийнятий новий закон про бюджетне вирівнювання, котрий вступить у силу з 1 січня 2005 р. і втрачає дію після 31 грудня 2019 р. (Для заінтересованих даною темою є детальний виклад чинної та майбутньої систем бюджетного федералізму в ФРН).


Бюджетне вирівнювання здійснюється також у рамках програм “Поліпшення регіональної господарської структури” та “Відновлення європейської економіки”. Обидві програми базуються на класифікації регіонів за рівнем економічного розвитку, передбачають виділення тих із них, які потребують фінансової підтримки, на основі спеціальних показників.


На науку урядам країн Центральної і Східної Європи, відомий німецький учений-фінансист, професор Кельнського університету Йоахим Ланг пропонує принципи, на яких функціонує податкова система ФРН. В інтерпретації Ланга принципи оподаткування, запропоновані свого часу корифеями економічної та фінансової науки, не переосмислені цілковито, а переглянуті під кутом зору їх відносного значення в сучасних умовах. За Лангом, основних принципів п’ять, їх слід розмістити в послідовності, яку диктують проблеми, породжені дефіцитністю державних бюджетів і переорієнтацією пріоритетів податкової політики, зокрема, її соціальною та регулятивною складовою.


Згідно першого за значенням принципу економічної ефективності податкова система не повинна перешкоджати ефективному розміщенню ресурсів. Даний принцип означає, що тягар податків має бути розподілений таким чином, аби не блокувати ефективне з точки зору економіки виробництва використання ресурсів у масштабах національної економіки і водночас не порушувати критеріїв податкової справедливості і нейтральності оподаткування по відношенню до окремих господарюючих суб’єктів. Додержуючись принципу економічної ефективності, фіскальна служба має уникати переслідування виключно фіскальної мети своєї діяльності.


Безпосередньо до діяльності податкового відомства відноситься принцип дешевизни або адміністративної економічності, відповідно з яким формулювання податкових законів має бути якомога простішим, а справляння податків не потребувати значних затрат. Йдеться не тільки про мінімізацію витрат на утримання власне податкових органів, але й про граничну простоту податкових законів, тобто економічність адміністрування податків як для функціонерів податкової служби, так і для платників податків під кутом зору зменшення затрат часу, ресурсів і зусиль, пов’язаних із процесом оподаткування.


Принцип гнучкості (еластичності) придає податковій системі здатність автоматично, без змін законодавства реагувати на економічну кон’юнктуру. Тобто, податкові надходження мають спонтанно зменшуватися чи зростати під дією кон’юнктурної динаміки економічних процесів, змінюватися в залежності від обсягу валового національного продукту. Попри цілеспрямовані законодавчі заходи чи додаткові зусилля фіскальної служби податки дають більші чи менші збори в залежності від стану економіки.


Принцип транспарентності (прозорості) оподаткування вимагає, щоб громадянам були зрозумілі як умови оподаткування та правила вирахування податкових зобов’язань, так і відомі напрямки й результати витрачання зібраних податків державними структурами. Даний принцип дозволяє виявити тенденції громадської думки, врахувати її вплив на напрям податкової політики.


Найбільш неоднозначним, суттєво непевним є принцип справедливості в оподаткуванні, оскільки він покликаний забезпечити справедливе ставлення до кожного з платників податків, незважаючи на індивідуальні відмінності між ними та різні, часом протилежні, соціально й суб’єктивно детерміновані уявлення про зміст самої справедливості.


Лозунги Ланга: “За податкову справедливість через спрощення податкової системи!”, “Ніяких податкових привілеїв!”. Справді, небезпідставна думка, що за податковими пільгами за соціальною, галузевою, регіональною і т. д. ознаками стоять певні егоїстичні інтереси. До речі, за відмову від податкових пільг і звільнень від податків, заміну їх у разі необхідності субсидіями виробникам і/або споживачам виступають і автори альтернативного Лангу проекту податкового кодексу американські економісти У.Хассі та Д. Любік.


Функціонування податкових органів та організація перевірок

Впродовж віків, починаючи ще від часів камералістів, які в XVI–XVIII ст. виконували функції управителів державними маєтностями та збирачів податків у численних німецьких державах, у Німеччині поступово складалася високопрофесійна податкова служба, традиційно організована на високому рівні та укомплектована кваліфікованим персоналом. У її сучасному стані вона може слугувати взірцем для інших країн.


Спеціального податкового відомства по типу Державної податкової адміністрації України в Німеччині не існує. Функції податкової служби виконують федеральне і земельні відомства по фінансах, відповідно підпорядковані федеральному й земельному міністерствам фінансів. Дана досить своєрідна організаційна структура відображає федеративний устрій держави і неабиякий рівень автономності 16 федеральних земель. Адмініструванням податком на додану вартість, фіскальними монополіями, митом і фінансовими взаємовідносинами з бюджетом Європейського Союзу відають федеральні фінансові органи, решту податків адмініструють земельні фінансові органи.


У кожній федеральній землі, крім того, є так звана Верховна фінансова дирекція (в іншому перекладі: Головне фінансове управління), підпорядкована одночасно і федеральному, і земельному міністерствам фінансів. Верховній фінансовій дирекції безпосередньо підпорядковані податкові інспекції і митні органи. Верховна фінансова дирекція по суті є посередницьким органом.


Подібна дещо незвичайна структура фінансових органів передбачає необхідність обміну інформації між різними фіскальними органами, а також іншими державними інстанціями. При цьому підпорядкованість податкової поліції, податкових і митних органів міністерству фінансів забезпечує координацію їх діяльності, сприяє їх співробітництву та тісній взаємодії.


У ФРН існує інститут податкових консультантів. Вони не числяться працівниками міністерства фінансів, але останнє видає їм ліцензію на право надання платних консультацій платникам податків. Професію консультанта вважають украй необхідною, оскільки німецьке податкове законодавство дуже заплутане. Справа в тому, що в ФРН немає податкового кодексу в його класичній формі на зразок податкових кодексів США чи Франції. Кодифікація податкових законів обмежена “Положенням про справляння податків, зборів і мита”. Щоправда, безладній мінливості податкових норм під впливом соціально-економічної кон’юнктури та тиску регіональних, галузевих, групових і т. д. інтересів відомі науковці пропонують протиставити кодекс. Так, на переконання професора Йохима Ланга “Дана нервозність податкового законодавства приводить усіх тих, хто з ним професійно зв’язаний, у тихий відчай... Податкове право переростає в хаос, у надрах якого розгублюються навіть досвідчені експерти”. За консультаціями платники також можуть звертатися до уповноважених по податках, адвокатів, аудиторів. Усі інші фізичні і юридичні особи, що самовільно надають консультаційні послуги, караються штрафом до 10 тис. марок. Порядок консультування регламентоване “Законом про податкові консультації”.

В разі незгоди з рішенням податкових органів платник податку має право звернутися до спеціалізованого фінансового суду. Звертання до них можливо лише в тому випадку, якщо конфлікт не був вирішений позасудовим шляхом (практично позасудовим шляхом вирішуються 97% усіх податкових суперечок). Вищою фінансовою судовою інстанцією Німеччини є Федеральний фінансовий суд у Мюнхені.

Функціонування податкової системи ФРН регулюють також акти міжнародного права, до яких відносяться договори про запобігання подвійного оподатковування, правові положення, що регулюють зовнішньоекономічні зв’язки та інші міжнародно-правові документи, зокрема Римський договір й інше законодавство Європейського Союзу.

Головний функціональний і найбільш масовий структурний підрозділ податкової служби ФРН – податкова інспекція. Чисельність персоналу типової інспекції складає від 100 до 300 працівників у розрахунку один співробітник на 600 платників податків (фізичних осіб). Інспекцію очолює начальник, за фахом, зазвичай, юрист. Інспекція розділена на відділи за видовими ознаками податків. Оціночний відділ виконує функції по оцінці майна, земельних ділянок, сільськогосподарських угідь, що необхідно, зокрема, при розрахунку податку з спадщини. Крім того, є підвідділи відстрочки платежів, реєстрації платників ПДВ, перевірки підприємств (великі підприємства перевіряються спеціальним відділом Верховної фінансової дирекції), електронної обробки податкової інформації та автоматизованої системи контролю платників податків. До складу податкової інспекції входить також фінансова каса з штатом так званих конфіскаторів. У великих інспекціях існують відділи оподаткування юридичних осіб, слідчі та розшукові відділи.

Для прикладу: персонал податкової інспекції федеральної землі Бранденбург складається з 2800 спеціалістів. Із них: працівники і молодший обслуговуючий персонал – 122 (4%); працівники середнього рівня служби – 1807 (65%); підвищеного рівня служби, інспектори та інші спеціалісти – 838 (30%); адміністратори вищого рівня служби (керівники) – 33 (1%).

Податкова поліція (служба податкових розслідувань) Німеччини, так звана “Штойфа”, була створена в 1922 р. у часи Веймарської республіки, реформована в 1934 р. Сучасну діяльність “Штойфи” регламентує “Закон про загальний порядок оподаткування” (1977 р.). Згідно даного закону до компетенції німецької податкової поліції відносяться кримінальне переслідування та податковий розшук, що реалізуються через функції даної служби:


- розслідування податкових злочинів і порушень порядку нарахування та сплати податків;


- визначення бази оподаткування у випадках податкових злочинів, а також порушень порядку вирахування і сплати податків;


- виявляння невідомих податкових злочинів та обставин, які є основою для виникнення податкового зобов’язання.


При розслідуванні податкових злочинів співробітники податкової поліції мають права та обов’язки, аналогічні працівникам кримінальної поліції (права на обшук, виймання документів, арешт майна, затримання та попереднє ув’язнення підозрюваного). Більше того, агенти “Штойфи” наділені правами на перегляд ділових і банківських документів, записників, рахунків майже усіх державних установ (за винятком деяких спецслужб) і приватних організацій, на що представники кримінальної поліції права не мають. Щоправда, співробітникам податкового розшуку не дозволено носити зброю.


Вартий уваги німецький досвід поєднання в податковому процесі додержання прав і обов’язків громадян. Так, сам факт податкового розслідування завдає шкоди репутації людини. Тому в разі безпідставного притягнення до розслідування, платнику податків має бути компенсована нанесена шкода. Але разом із тим на платника покладений обов’язок сприяння податковим органам. Він має інформувати податкову службу про всі факти, що мають значення для належного оподаткування.

Органи фінансового розшуку ФРН працюють у тісній взаємодії з кримінальною поліцією і прокуратурою. Вони можуть проводити розслідування як по замовленням останніх, так і з власної ініціативи. Співробітники фінансового розшуку приймають також участь у слідчих заходах по кримінальних справах, якщо вони стосуються поряд з іншими обставинами правопорушень у сфері оподаткування.

Фінансовий контроль за грошовими операціями населення з боку податкових служб, разом із правоохоронними органами і спецслужбами, у ФРН та інших країнах ЄС став можливим завдяки розвитку систем безготівкових розрахунків із інтенсивним використанням інформаційно-комп’ютерних технологій. Наділення податкових служб цих країн правами і функціями правоохоронних органів, а саме, створення в їх рамках підрозділів фінансового розшуку, які використовують специфічні методи робіт, характерні для спецслужб, дозволило суттєво підвищити ефективність фінансового контролю у сфері оподаткування. Поряд із цим тісна взаємодія податкових служб з правоохоронними органами, перш за все у сфері обміну інформацією, сприяла помітній активізації боротьби з економічною злочинністю.

Спеціальним органом, у компетенцію якого входять питання практичної реалізації податкової політики країни, є податкова поліція (“штойфа”). Податкова поліція почала функціонувати у 1922 році. Сьогодні не існує загальнодержавної організації податкового розшуку. Землі, кожна у відповідності зі своїм законодавством, створили власні структури.

За деякими виключеннями, “штойфа” входить до складу земельних міністерств фінансів. Податковий розшук наділений такими ж правами, що і кримінальна поліція: співробітники “штойфи” мають право на проведення обшуків, особистий огляд, на доступ до будь яких документів, а при необхідності – на безумовне їх вилучення в інтересах розслідування, на затримку підозрюваних осіб. Проте, Оперативно-розшукові функції слідчого апарату “штойфи” полягають у розслідуванні правопорушень, пов’язаних із приховуванням доходів і ухиленням від сплати податків, а також у здійсненні заходів по виявленню, попередженню і запобіганню різних видів злочинів у економічній сфері.

Кримінальний кодекс ФРН містить три пункти, в яких передбачена відповідальність за правопорушення в сфері оподаткування: за незаконне стягнення непередбачених зборів і зменшення платежів; за порушення податкової таємниці (позбавлення волі на строк до двох років або грошовий штраф); за порушення правил ведення бухгалтерських книг (позбавлення волі на термін до двох років).

Німецькі експерти відмічають, що діючі статті податкового і кримінального законодавств, а також традиційні криміналістичні методи, не завжди ефективні по відношенню до юридично підготовлених професіоналів податкової злочинності.

У відповідності до Положення про проведення фінансової перевірки податкова перевірка проводиться з метою встановлення і оцінки обставин справи, що мають суттєве значення для оподаткування, а не для вилучення додаткових податків. При проведенні перевірки враховується співвідношення засобів, затрачених на проведення перевірки, передбачуваним результатам при виключенні найменшого втручання у справи підприємства.

Податковий орган на власний розсуд приймає рішення про призначення перевірок, їх терміни та обсяг. Робота по проведенню контрольних перевірок організовується на основі планів, які затверджуються щорічно і щоквартально керівником податкового органу. Вищі податкові інстанції практично не приймають участі в складанні вказаних планів. Однак їм надано право самостійно проводити перевірки окремих платників податків за своїм вибором.

Заслуговує на увагу діюча у ФРН система бальної оцінки роботи податкових інспекторів. Бальний нормативний показник – засіб службового та спеціального нагляду з боку керівників відділів податкових перевірок. У залежності від категорії перевіреного підприємства (за класифікацією на великі, середні, малі та дрібні, а також галузевої належності) податковому інспектору зараховується певна кількість балів (від 1 до 8). При цьому протягом звітного року кожен інспектор повинен набрати, як мінімум, 34 бали, що є підставою для висновку про його службову відповідність. При значному відхиленні результатів роботи певного податкового інспектора від нормативного показника приймається відповідне рішення. Крім того, бальний норматив є підставою для складання планів перевірок на наступний звітний період у сфері найбільш оптимального розподілу навантаження між окремими інспекторами.


У розпорядженні про призначення перевірки вказуються правові основи її проведення, види податків, що належать перевірці, звітні періоди, які охоплюються перевіркою. До документу про призначення перевірки додаються роз’яснення щодо основних прав і обов’язків платника податків при проведенні перевірки. Якщо в процесі перевірки працівники податкового органу приходять до висновку про необхідність контролю певних додаткових питань, то їм видають додатковий документ про розширення кола питань, що перевіряються, з яким повинен бути ознайомлений платник податків.


Як правило повідомлення про перевірку великі підприємства отримують за 4 тижні до її початку, середні – 3 тижні, малі і дрібні підприємства – 1 тиждень. За клопотанням платника податків дата початку перевірки може бути перенесена на інший час за наявності поважних причин. Середня тривалість контрольних перевірок складає: на великому підприємстві – 25-30 днів; на середньому підприємстві – 15 днів; на малому і дрібному підприємствах – 6-8 днів. Платник зобов’язаний сприяти перевірці (надавити довідки, бухгалтерську звітність, ділову документацію та інші документи, давати потрібні пояснення). За підсумками податкової перевірки складають акт, в якому відображаються виявлені в процесі перевірки факти, а також внесені зміни в розмір належних до сплати податків. При відсутності виявлених порушень і внесених змін достатньо направити платнику податку повідомлення.


Документальні перевірки в Німеччині охоплюють відносно невелику кількість підприємств. Наприклад, із 160 тис. підприємств, розміщених на території Берліну, щорічно перевіряються 30 тис. (для довідки: у Берліні нараховується близько 9 тис. податкових інспекторів, із яких 900 спеціалізуються на проведення документальних перевірок). Під перевірку щорічно потрапляють 19% великих, 7% середніх, 2% малих підприємств.


Порядок відбору платників податків для проведення контрольних перевірок регламентований нормативними документами федерального міністерства фінансів відносно раціоналізації відбору платників податків для проведення контрольних перевірок. Передбачено два способи відбору платників податку для проведення документальних перевірок.


Випадковий відбір передбачає вибір об’єктів для проведення контрольних перевірок на основі використання методів статистичної вибірки. При цьому переслідують реалізацію наступних цілей: максимально можливе охоплення підприємств контрольними перевірками; профілактика податкових порушень раптовістю контрольних перевірок; оцінка загального стану податкової дисципліни на території, що контролюється податковим органом за рахунок репрезентативного відбору всіх категорій платників податків для перевірок.


Спеціальний відбір забезпечує цілеспрямований вибір платників податків, про яких є інформація відносно високої вірогідності податкових порушень. Відбір вказаним способом здійснюється відділами контрольних перевірок податкових інспекцій на основі аналізу даних картотеки підприємств, яка містить необхідну інформацію про платників податку з урахуванням пропозицій відділу, що займається нарахуванням податків. Направлений відборі платників для перевірки спрямований на такі підприємства, перевірку яких вважають пріоритетною.


До групи пріоритетних віднесені наступні категорії платників.
Великі підприємства, до яких належать підприємства з річним оборотом більше 11,5 млн. марок та (або) річним прибутком більше 450 тис. марок. Податкова перевірка таких підприємств повинна проводитись не менше одного разу на рік, але не частіше одного разу в шість місяців. При цьому період, що перевіряється, повинен безпосередньо йти за останнім звітним періодом, за який проводилась попередня перевірка. Безперспективні під кутом зору стягнення додаткових податків підприємства, як правило, не включають до плану перевірок. Рішення на цей рахунок приймає керівник відділу контрольних перевірок за узгодженням із керівником відділу нарахувань.


Підприємства, запропоновані до першочергової перевірки відділом нарахувань податків, а також іншими контролюючими органами, на підставі міркувань доцільності перевірки (наприклад, у випадку змін, що виникли у структурі підприємства, при наявності сумнівів у відношенні достовірності податкових декларацій і бухгалтерських звітів).


Підприємства, що не підлягали перевірці протягом тривалого терміну. Відбір підприємств даної категорії частково здійснюється на основі застосування способу випадкової вибірки.


При відбиранні підприємств для проведення перевірок першочергова увага надається аналізу наступних факторів:


- наявність великих змін у структурі податкового балансу підприємства порівняно з податковим балансом на момент останньої перевірки;


- сумніви щодо повноти обліку доходів підприємств (при цьому широко використовують співставлення з показниками дохідності інших аналогічних підприємств);


- співвідношення вкладень приватних коштів у розвиток підприємства і обсягів вилучення матеріальних і фінансових коштів для особистого користування (перевищення вкладів над вилученням протягом тривалого терміну є основою для призначення перевірки);


- інформація про порушення податкового законодавства, що надійшла від інших контролюючих організацій (податкові органи мають право отримувати інформацію про платника податків, яка відноситься до комерційної таємниці, у тому числі про банківські операції, якщо тільки існують суттєві підстави підозрювати, що даним платником податків здійснено податкове правопорушення;


- продаж (придбання) земельних ділянок, зміни в правах користування земельними ділянками у випадку появи в результаті проведення таких операцій значних сум доходів (збитків) підприємств;


- реалізація іншого майна у великих розмірах, коли виникає сумнів щодо повноти відображення одержаних доходів у податковій декларації;


- участь в фінансово-господарській діяльності інших підприємств (наявність фінансових вкладів, цінних паперів);


- придбання, відчуження, реорганізація, припинення діяльності підприємства;


- отримання фінансових дотацій від держави, що викликають необхідність здійснення контролю за дотриманням умов державного субсидіювання;


- інформація про здійснення підприємством значних експортних (імпортних) операцій;


- попередні відрахування сум податку з обороту з точки зору дотримання підприємством умов для здійснення таких відрахувань;


- приріст майна платника податків неясного походження.


З 1998 р. у ФРН діє “Закон про контроль і прозорість у підприємницькій сфері”, прийнятий для виявлення випадків фальсифікації звітних матеріалів та економічних злочинів. З 2002 р. податкові інспектори і співробітники податкової поліції (“Штойфи”) одержали право доступу до систем даних платників податків. Це право поширюється на річні звіти, інвентарні реєстри, описи складських запасів, інші бухгалтерські документи. Ефективному податковому контролю сприяє розвинена банківська система, високий рівень комп’ютеризації податкової служби, наявність високоякісних статистичних і аналітичних матеріалів. У результаті оподаткування у ФРН знаходиться під належним контролем, що відповідає принципам знаменитого німецького порядку.


Основні види податків

У ФРН на загальнодержавному і окремо на федеральному, регіональному й місцевому рівнях діє розгалужена система, що налічує близько 40 податків. До числа найбільш фіскально важливих із них, що забезпечують 90% податкових надходжень до бюджетів усіх рівнів, належать усього 15 податків.


Загальні податки:
- прибутковий податок;
- корпоративний податок;
- податок на доходи від капіталу;
- податок на додану вартість;
- податок з обороту імпорту.


За бюджетами федерації, земель і общин закріплені власні податки.


Федеральні податки:
- акцизи на нафтопродукти, тютюнові вироби, спиртогорілчані вироби;
- страховий податок.


Земельні податки:
- податок із власників автомобілів;
- майновий податок;
- податок із спадщини;
- акциз на пиво.


Податки общин:
- промисловий податок;
- поземельний податок.


Розглянемо фіскально-технологічні особливості основних податків.

Базою прибуткового податку в ФРН є сукупний дохід фізичної особи, з якого виділені сім груп доходів: від сільського і лісного господарства; від промислової діяльності; від індивідуальної трудової діяльності (роботи не за наймом); від найманої праці; від капіталу; від здачі майна в оренду; від інших доходів. Не оподатковуються виплати з фондів соціального страхування, державні соціальні допомоги на дітей та деякі інші доходи. Податок сплачується на основі декларації або стягується безпосередньо з джерела доходу. Так, податок із заробітку найманих працівників утримується роботодавцем. В основу оподатковування покладений принцип рівного податку на рівний дохід незалежно від його джерела. Всі, хто отримує доходи з декількох джерел, подають податкову декларацію.


Правильність суми податку визначається після закінчення відповідного календарного року на основі декларації платника. Декларація перевіряється відповідним фінансовим органом і підтверджується у формі податкового повідомлення, якщо перевіркою порушень не виявлено. Платники, що працюють не наймом, зобов’язані щоквартально робити авансові відрахування фінансовому відомству на рівні платежів попереднього року.


При визначенні величини оподатковуваного доходу з сукупного доходу вираховуються так звані особливі та непередбачені витрати. До особливих витрат віднесені затрати, що мають характер матеріального забезпечення платника та його сім’ї в майбутньому: страхові внески, цільові внески на житлове будівництво, витрати на професійне навчання та підвищення кваліфікації, аліменти. В групу особливих витрат входять також витрати на підтримку благодійних, церковних, наукових установ (загальний обсяг таких пожертвувань не може перевищувати 5–10% загальної суми доходів платника). До не передбачуваних витрат належать вимушені затрати у випадку лікування, інвалідності, догляд за хворими членами сім’ї (в межах установленого рівня).


Крім того, при визначенні оподатковуваного доходу з нього вираховуються скидки за віком (для платників, старших 64 років), неоподатковуваний мінімум, скидки на дітей. Подібні досить щедрі знижки оподатковуваної бази і податкові пільги випливають із характеру німецької держави загального добробуту, по суті є елементами соціальної ринкової економіки.


Якщо згідно британської (шедулярної) системи оподаткування платники прибуткового податку класифікуються за характером і джерелом одержуваного доходу, то в Німеччині, крім виділення семи груп доходів, традиційно прийнята так звана класна система оподаткування, де в основу класифікації платників на шість класів покладений їх соціально-громадянський статус. Історично така система походить від так званого рангово-класного (станового) податку, що існував у Німеччині в XIX ст.


Диференціація платників прибуткового податку

Класи Категорії платників
I

Неодружені працюючі без дітей

II

Неодружені, розлучені, овдовілі

III

Одружені, при умові, що в сім’ї

працює один із подружжя; якщо працюють обоє, то один із них може

за спільною згодою перейти в V клас

IV

Працюють обоє з подружжя, але оподатковується нарізно

V

Одружені працюючі, один із них оподатковується за умовами III класу

VI

Працюючі, котрі одержують заробітну плату в декількох місцях

 

Наявність податкових класів за соціальною ознакою створює додаткові можливості користування пільгами шляхом переходу з класу в клас. Наприклад, працююче подружжя може саме собі створити пільгу таким чином: один із них переходе з третього в п’ятий клас, в такому разі їх сукупний дохід ділиться на дві рівні частини, податок справляється з кожної половини доходу окремо за зниженою в силу прогресивної шкали податковою ставкою, а потім подвоюється. В результаті сума двох податкових зобов’язань, взятих окремо, буде меншим, ніж оподаткування сукупного доходу.


Процедуру справляння прибуткового податку суттєвого спрощують так звані податкові таблиці, за допомогою яких за семи видами оподатковуваного доходу визначають суму податку для всіх шести класів платників. Стосовно найбільш численної категорії платників – працюючих по найму – прибутковий податок стягує роботодавець при кожній виплаті заробітної плати на основі податкової карти, що містить всю необхідну інформацію про платника. Карта, яку заповнюють за місцем проживання, відображає податковий клас, кількість дітей, віросповідання (для нарахування церковного податку), сімейний стан, вік працюючого.


В податкових картах враховані обставини, в яких знаходяться платники, а також передбачені звільнення від оподатковування. До них, зокрема, відносяться (в цифрах на кінецьXX ст.): різдвяні виплати (600 марок); відшкодування витрат на транспорт для поїздок на роботу і з роботи (до 564 марок); витрати на різні види страхування життя, підвищення ділової кваліфікації в розрахунку 270 марок на одного працюючого або 540 марок на родину; засоби на підтримку сімейного бюджету самотніх із дітьми в розмірі 4752 марок у рік; суми звільнення від податку в залежності від кількості дітей (від 1242 марок на одного працюючого чи 2484 марки на сім’ю, що має одну дитину, до 7452 і відповідно 14904 марки на 6 дітей; суми, призначені для забезпечення старості (3510 або 7020 марок у рік) і ряд інших. Так, по завершенню будівництва приватного житлового будинку кошторисною вартістю не вище 300 тис. марок протягом 8 наступних років щорічно сума в розмірі 5% від вартості будинку не оподатковується, тобто через механізм прибуткового податку відшкодовується 40% витрачених коштів на будівлю власного будинку. Для осіб, старших 64 років, оподатковуваний дохід зменшується на 40%, хоч і не більш, ніж на 3720 марок. Так що ФРН на ділі є щедрою для своїх громадян соціальною державою.


До розпочатої в 2000 р. податкової реформи діяла така шкала оподаткування доходів фізичних осіб:


Норми прибуткового оподаткування

Оподатковуваний дохід (марки) Ставка прибуткового податку, %%
До 13499 0
13500 – 17495 22,9 – 25,0
17496 – 114695 25,0 – 51,0
Понад 114695 51,0

 

(Незвичайна для нас диференціація доходів без округлювання їх величини пояснюється тим, що шкала розрахована на основі математичної формули).

В останнє десятиліття ХХ ст. у Німеччині склалася несприятлива економічна кон’юнктура. За щедру соціальну систему держави загального благоденства населення та бізнес розплачувалися надто високими податками. В результаті почався відтік капіталу і висококваліфікованих спеціалістів із країни, сповільнився економічний ріст, зросло безробіття. На названі виклики уряд вирішив відповісти комплексом дій, у тому числі податковою реформою.

Розпочавшись у 2001 р., реформа передбачає поетапну реалізацію заходів, направлених на подолання відставання ФРН у міжнародній податковій конкуренції. Загальний сенс реформи полягає у лібералізації оподаткування.


Проект змін у податковій системі ФРН у 2001–2005 рр.

Етапи реформи Оподаткування прибутку корпорацій Прибутковий податок із фізичних осіб
Перший етап: 2001–2002 рр.

Зниження ставки корпораційного податку з 40% до 25% для розподіленого прибутку і 30% - для прибутку, що розподіляється в формі дивідендів

Зниження мінімальної ставки з 22,9% до 19,9%; Зниження максимальної ставки з 51% до 48,5%
Другий етап: 2003–2004 рр.   Зниження мінімальної ставки до 17%; Зниження максимальної ставки до 47%
Третій етап: 2005 р.   Зниження мінімальної ставки до 15%; Зниження максимальної ставки до 45%


Проект податкової реформи викликав гострі міжпартійні розбіжності. В результаті був прийнятий компромісний варіант реформи. З 1.01.2004 р. прибутковий податок справляється за прогресивною шкалою з мінімальною ставкою – 15% і максимальною – 42%. Неоподатковуваний мінімум становить 1536 марок в місяць для одиноких, 3072 марки – для сімейних пар. Установлені пільги на дітей, вікові пільги, надзвичайні пільги (хвороба, нещасний випадок). Власниками земельних ділянок не оподатковується прибутковим податком, якщо вартість ділянки не перевищує 4750 марок. Найвища ставка прибуткового податку застосовується до громадян, дохід яких складає більше 120 тис. марок, 240 тис. марок для сімейних пар.


Податкова реформа викликала жваву дискусію. Як писав один із експертів, поки ще рано розраховувати, що ставки 42% буде достатньо для того, аби утримати розумні голови в Німеччині чи залучити такі голови з-за кордону. Проте податкову реформу підтримали впливові підприємницькі кола. Зокрема, діячі Федерального союзу німецької промисловості сподіваються, що реформа буде сприяти більш ефективному функціонуванню економіки.


Своєрідний додаток до прибуткового податку – так званий церковний податок. Він справляється на базі прибуткового податку і знаходиться в законодавчій компетенції земель. Платниками податку є члени релігійних громад двох домінуючих у Німеччині християнських конфесій – католицької та євангелічної (протестантської). Податок має цільовий характер, надходження витрачаються на фінансування діяльності церкви та релігійних організацій. Ставка податку складає в різних землях 8–9 % щомісячного доходу офіційно зареєстрованих членів церкви. Вихід із церкви припиняє зобов’язання по сплаті даного податку, але процедура виходу платна (50 євро) і оформляється через адміністративний суд або відділ запису актів громадянського стану.


Податок на прибуток корпорацій (корпоративний податок) – податок на фактично отриманий прибуток корпорацій (компаній) усіх форм власності. У доходах бюджету питома вага цього податку протягом багатьох років знаходиться на рівні 2–6%. Проте він відіграє значну роль у регулюванні виробничо-фінансової діяльності підприємств.


Корпоративний податок справляється в комплексі з податком на доходи від капіталу, що стягується з фізичних осіб безпосередньо при виплаті доходів з капіталу: дивідендів і відсотків (процентів). Податок на капітал забезпечує близько 4% загальної суми податкових надходжень. Оподатковуванню підлягає сума дивідендів після сплати корпоративного податку.


На величину оподатковуваного прибутку суттєвий вплив справляють вільні від податку відрахування в численні резервні фонди. Правила запровадження даних фондів досить ліберальні, їх фірми-платники можуть створювати і ліквідовувати на свій розсуд. Так, існують щонайменше п’ять подібних фондів: для компенсації інфляційного зростання цін на сировину, матеріали та енергію; для акумуляції коштів, одержаних у результати змін оціночної вартості майна підприємства; для прибутку, одержаного від реалізації майна; для компенсації непередбачених фінансових зобов’язань і збитків; пенсійний фонд. Вочевидь, що шляхом маніпулювання величиною фондів компанії по суті мають легальну можливість приховування прибутку. Крім того, оподатковуваний прибуток дозволено зменшувати на суму пожертвувань у благодійні, наукові, громадські фонди, а також на певну суму представницьких затрат. Схеми прискореного списання амортизації також фактично скорочують сукупні податкові зобов’язання підприємницького сектора. На користь бізнесу слугує також вилучення з-під оподаткування процентів за кредити.


У ФРН встановлено різні рівні корпоративного податку для нерозподіленого прибутку і прибутку, що розподіляється у вигляді дивідендів. На перший погляд, формально має місце подвійне оподаткування прибутку: спочатку на рівні фірми, а потім – на рівні акціонерів. З метою усунення подвійного оподаткування в ФРН застосовують систему заліків.


Система заліків діє за досить складною процедурою. До 2004 р. сума нерозподіленого прибутку оподатковувалася за ставкою 40%, після розподілу прибутку – 30%. Залишок розподіленого прибутку, тобто дивіденди акціонерів готівкою, повторно обкладаються податком на доходи від капіталу (ставка 25%). Нараховані суми за даними двома актами оподаткування порівнюють із податком, розрахованим за шкалою прибуткового податку. Якщо податок, розрахований за схемою прибуткового податку, перевищує суму податку на розподілений прибуток, то акціонер доплачує відповідну різницю, в противному разі він одержує компенсацію. Для акціонера податок на розподілений у його користь прибуток по формі є авансовим платежем прибуткового податку.


Отже, в економічному плані система корпораційного оподаткування у ФРН до останнього часу діяла таким чином, що не стимулювала капіталізацію прибутку, оскільки податок на дивіденди акціонерів був нижчим від рівня оподаткування тезаврованого (накопиченого) компанією прибутку. З 1 січня 2004 р. максимальна ставка корпоративного податку знижена до 28,5%, а оподаткування прибутку, розподіленого в порядку дивідендів, залишається на рівні 30%, що тепер стимулює процеси нагромадження прибутку як капіталу.


Декларацію про прибутки за минулий податковий період (календарний рік) корпорації-платники подають до 31 травня поточного року. Декларація містить дані про: прибуток (збиток); відрахування в резервні фонди; адміністративні затрати, пов’язані з сплатою податків всередині країни і за рубежем (корпораційного, на дивіденди, на майно та ін.); виплати членам ради директорів; інвестиції в іноземні компанії та деякі інші показники. До податкової декларації додають бухгалтерський баланс, рахунок прибутків і збитків, акт ревізії, рішення зборів акціонерів. Платежі податку вносять щоквартально до 10 числа в березні, червні, вересні, грудні. На основі декларації підлягаюча сплаті сума податку уточнюється з відповідною доплатою чи поверненням переплати.


Серед податків одним із найбільш фіскально вагомих є податок на додану вартість (ПДВ), який за питомою вагою в дохідній частині бюджету (28%) займає друге місце після прибуткового податку. Нагадаємо, що Німеччина – батьківщина універсального акцизу (податку з обороту). Цей прообраз сучасного податку на додану вартість був введений у 1916 р. Донині в ФРГ ПДВ загальноєвропейського типу, як і колись, називають податком з обороту.


Базова ставка податку на додану вартість становить 15%. Пільгова ставка (7%) поширюється на продукти харчування (крім спиртних напоїв, послуг кафе і ресторанів), суспільний транспорт, засоби інформації (книги, газети, журнали), твори мистецтва.


Об’єктом оподатковування є обороти по постачанню товарів, наданню послуг виробничого і невиробничого характеру за плату (грошову винагороду). Не обкладаються постачання товарів на експорт, для морського флоту і цивільної авіації, кредитні операції та операції з цінними паперами. Суб’єктом оподатковування визначено підприємця, хто постійно і самостійно здійснює виробничу, ремісничу, торгову й іншу діяльність із метою отримання доходів. Тобто, підприємцем може бути як фізична, так і юридична особа.


Податок остаточно визначають на базі угод за календарний рік. Однак платник зобов’язаний не пізніше 10 числа місяця, що слідує за місяцем, у якому минає встановлений для нього термін звітності, подати у фінансове відомство податкову декларацію. Як правило, цей термін складає календарний місяць. Якщо ж у минулому році сплачений податок не перевищив суму в 6000 марок, то платник подає податкову декларацію щоквартально, при сумі податку не більше 600 марок звільняється від подачі декларації.


Після закінчення календарного року, але не пізніше 31 травня наступного року, платник надає податкову декларацію за рік. Якщо виявляється різниця між фактично виплаченими і підлягаючими сплаті сумами, то вона відповідно або вноситься в бюджет, або повертається платнику протягом місяця.


Своєрідним супутником податку на додану вартість є податок з обороту імпорту, збір якого здійснюють митні органи за ставками ПДВ: 15 і 7%. Крім фіскальної функції (близько 5% загальної суми податкових надходжень), мета даного податку – поставити в однакові конкурентні умови товари, завезені з третіх країн (не членів Європейського Союзу) і звільнені від ПДВ у країнах-експортерах, і аналогічні товари німецького виробництва. База обкладання даним податком – митна вартість імпортованого товару.
До податків, у повних сумах закріплених за федеральним бюджетом, належать ряд акцизів.


Об’єкт акцизу на нафтопродукти – кількість реалізованого бензину, дизельного палива, газу. Акциз (з бензину – 1 марка на 1 л) сплачує виробник нафтопродуктів. Даний акциз має суттєве фіскальне значення (близько 9% загальних податкових надходжень).
Акциз на тютюнові вироби (біля 3% податкових надходжень) справляється за комбінованою ставкою, що враховує як кількість, так і вартість реалізованої продукції. Податок сплачує виробник.


Акциз на алкогольні напої (0,6% податкових надходжень) має характер фіскальної монополії. Вироблений спирт поступає в розпорядження Федерального монопольного відомства, яке реалізує його фірмам-виробникам горілчаних виробів. Податок сплачує виробник продукції, ставка 2550 марок на гектолітр (100 л).


Промисловий податок має деякі риси архаїчних реальних (матеріально-речових) податків. Реальний характер податку ґрунтується на відшкодуванні збитків, які будь-яка господарська діяльність наносить навколишньому середовищу, а також на використанні платниками комунальної інфраструктури. Оподатковуються підприємства, що здійснюють промислову, торгову, постачальну та іншу комерційно-господарську діяльність, крім сільського і лісового господарства, а також фізичних осіб вільних професій. У нових землях ФРН (колишня Німецька Демократична Республіка) даний податок не справляється.


Доходи від промислового податку надходять у місцеві бюджети. Даний податок складається з двох частин – податку на дохід і податку на капітал. Базові податкові ставки установлені на двох рівнях: 5% від прибутку (промислового доходу) і 0,2% від вартості основних виробничих фондів (промислового капіталу). Неоподатковуваний мінімум складає 36 тис. марок для податку на дохід і 120 тис. марок – для податку на капітал. Фактичні податкові ставки можуть у декілька разів бути вищими від базових, оскільки вони визначаються общинними (муніципальними) органами влади в залежності від місцевих умов. Наприклад, поправочні коефіцієнти до базових ставок складають для Берліна – 410%, Франкфурта на Майні – 470%, Гамбурга – 470%, Мюнхена – 490%, у середньому по країні – 400%. Тобто, реальний рівень оподаткування промисловим податком складає 20 і 0,8% відповідно. Звичайно, можливість змінювати ставки в широкому діапазоні перетворює даний податок в ефективний інструмент регіонально-комунальної політики, що в такій же мірі може шкодити інтересам бізнесу.


Німецькі підприємці відносяться до промислового податку з антипатією, тим більше, що податок такого типу відсутній в інших країнах ЄС.

До об’єктів податку на нерухомість відносяться земельні ділянки та будівлі на цих ділянках, що належать компаніям і приватним особам. Установлена федеральним законодавством базова ставка податку становить 0,35% ринкової вартості нерухомого майна з правом місцевих органів підвищувати ставку на коефіцієнт у межах від 280 до 600% від ринкової вартості землі. В середньому по країні ставка даного податку складає 1,5%. Від сплати земельного податку звільнені державні установи, церква, установи дошкільного виховання, лікарні, інтернати, а також земельні ділянки, призначені для використання в наукових цілях. У рамках політики стимулювання житлового будівництва протягом перших десяти років побудовані житлові будинки не оподатковуються.


Земельний податок стягується поквартально у формі авансових платежів на рівні надходжень за минулий рік. Оклад податку визначають один раз у три роки, при змінах вартості нерухомого майна здійснюється перерахунок.


Податок на власність(майно) у Німеччині має давні традиції, бо був запроваджений ще в 1278 р. Сучасна ставка податку становить 1% від вартості майна фізичних осіб та 0,6% – майна промислових компаній і підприємств. Пільга у вигляді пониженої ставки поширюється на майно в сільському та лісовому господарствах. Не оподатковується майно вартістю до 70 тис. марок. При досягненні власником майна віку 60 років пільга підвищується до 100 тис. марок.


Оподаткуванню податком на майно підлягає: майно підприємств сільського і лісового господарства; нерухоме майно юридичних і фізичних осіб; виробниче майно компаній; окремі види особистого майна. Оподатковується майно за мінусом сум заборгованості, зобов’язань по соціальних платежах тощо.


Одна з проблем майнового оподатковування – оцінка вартості майна в силу трудоємкості та затратності даної операції. Загальнодержавна оцінка майна підприємств ФРН останній раз здійснювалася в 1964 р. В 1974 р. вартість була скорегована за різними коефіцієнтами і визначена як основа для оподаткування майна, (а також для прибуткового податку на підприємства сільського і лісового господарства, промислового і земельного податків). В основі оцінки вартості майна лежить сумарна оцінка всіх елементів майна виходячи з його прибутковості. Нерухоме майно фірми включається в сумарний показник за ціною його реалізації на момент оцінки, виходячи із залишковій вартості, а цінних паперів – із курсової вартості. Встановлено мінімальну величину майна компанії, з якого стягується податок на майно.

Останнім часом у ділових і наукових колах ФРН посилюється критика податку на майно. Справа в тім, що, по-перше, нерухоме майно компаній підлягає потрійному оподатковуванню: податком на майно, земельним і промисловим податками. По-друге, на відміну від інших місцевих податків податок на майно не вважається витратами виробництва, на суму яких зменшується оподатковуваний прибуток. По-третє, податок на майно підлягає сплаті навіть у тому випадку, якщо компанія закінчила звітний період зі збитком. Тобто, податок приходиться сплачувати за рахунок позики чи продажі майна.


Оподатковуванню підлягає особисте нерухоме майно, а також цінні папери, банківські рахунки, внески в страхові компанії, предмети мистецтва, коштовності, приватні літаки, яхти й інші предмети розкоші. Для платників податків установлений неоподатковуваний мінімум майна в 70 тис. марок, для чоловіків —140 тис. марок. Також передбачені відрахування на кожну дитину в розмірі 70 тис. марок.

Податки на споживання. Відповідно до податкового законодавства ФРН до податків на споживання (акцизів) віднесено оподаткування споживання і/або використання товарів і послуг. Оподатковування товару здійснюється, як правило, на стадії виробництва чи при ввозі товарів через кордон. Розрізняють чотири основних групи товарів, що підлягають оподаткуванню на підставі споживання:


— товари, податкові надходження від яких надходять у бюджет федерації (податок на нафту і нафтопродукти, цукор, чай, лікеро-горілчані вироби, каву, освітлювальні прилади, сіль і деякі інші); частка таких надходжень у федеральний бюджет дещо перевищує 20% усіх податкових доходів центрального уряду;


— товари, податкові надходження від яких поступають у бюджети земель (серед товарів даної групи найбільше фіскальне значення має податок на пиво, по споживанню якого німці знаходяться на одному з перших місць у світі);


— товари, оподатковувані податком на імпортний оборот, що поширюється на більшість імпортованих виробів; даний податок одночасно є і формою податку з обороту (податку на додану вартість);


— товари, оподатковувані місцевими податками (податок на деякі алкогольні і безалкогольні напої, ліцензії на торгівлю в розлив напоїв в кафе, податок на власників собак).


Податки на споживання – одна з найбільш фіскально ефективних і дешевих у адмініструванні форм оподатковування. Витрати на справляння даної групи податків складають всього 0,7% сумарної величини надходжень від цих податків. Висока фіскальна й адміністративна ефективність досягається в силу того, що кількість виробників оподатковуваних товарів порівняно невелика. Так, цукор виробляють 66 заводів, сіль – 42 підприємства, пиво – 1219 броварень. Левову частку доходів забезпечують акцизи на мінеральне паливо, тютюн та каву.

Контроль за правильністю оподаткування споживчих товарів здебільшого покладений на митну службу, однак на рівні земель і місцевих органів самоврядування контроль здійснюють фінансові відомства.


Соціальні нарахування на фонд заробітної плати складають 6,8%, що розподіляються в рівній пропорції між працівником та роботодавцем.

Значний суспільний резонанс викликало запровадження в 1999 р. так званого екологічного податку на бензин та інші нафтопродукти, розрахованого на скорочення споживання нафтопродуктів із метою захисту навколишнього середовища від забруднення шкідливими викидами. Навряд чи даний податок призвів до помітного зменшення інтенсивності автомобільного руху, але безперечно переніс витрати по ліквідації негативних ефектів із державного бюджету на тих, хто створює ці самі негативні ефекти.


Загалом, попри унікальну множинність і розмаїтість податкової системи, для Німеччини властива висока степінь збирання податків. Такий результат обумовлений декількома факторами: дисципліною і відповідальністю платників податків, національною схильністю до установленого порядку; високим рівнем професіоналізму персоналу податкової служби; докладним, якісно розробленим податковим законодавством, яке, зазвичай, виключає суперечливу інтерпретацію окремих положень, а тому зводить до мінімуму конфлікти між платниками і податковими органами з приводу змісту норм закону.


Особливості оподатковування в сільськогосподарському секторі

Функціонування податкової системи можна вивчати і під галузевим кутом зору. В такому контексті для вітчизняних спеціалістів і неофітів фінансової науки повчально познайомитися з особливостями оподатковування сільського господарства ФРН. Особливе положення аграрного виробництва обумовлене високою конкуренцією на ринку продовольчих товарів, як на внутрішньому ринку ФРН, так і в рамках ЄС, значним експортом дешевої сільськогосподарської продукції з інших країн і, як наслідок, фінансовою нестійкістю окремого фермерського господарства. Саме в цій галузі найбільш показово реалізована регулююча функція німецької соціальної держави з ринковою економікою. Тому в аграрному секторі широко застосовуються податкові пільги, спрощені методи нарахування, а також повне звільнення від податків.


У сільському господарстві ФРН діють такі податкові пільги: спрощене визначення прибутку для дрібних господарств; прискорена амортизація на машини, устаткування, будівлі; інвестиційні пільги; спрощене нарахування податку на додаткову вартість, справляння ПДВ за зниженою ставкою 7%; звільнення окремих сільськогосподарських кооперативів від корпоративного та промислового податків, а також податку на майно; запровадження на перші 10 років неоподатковуваного мінімуму для прибутку, майна та звільнення від промислового податку кооперативів, що обслуговують фермерів.


Крім того, у сільському господарстві діють усі податкові пільги, передбачені для прибуткового оподатковування, та інші пільги, що діють для всієї економіки ФРН (щодо регіонального розвитку, охорони навколишнього середовища тощо).


Для цілей оподатковування сільськогосподарські виробники розділені на три групи, для кожної з яких визначений окремий метод підрахунку доходу (прибутку).


До першої групи відносяться господарства (у ФРН їх близько 110 тис., 16% від загальної кількості), посівна площа яких перевищує 32 га або ті, які мають річний прибуток понад 40 тис. марок. Такі господарства ведуть бухгалтерську звітність на основі складання балансу виробничого і невиробничого майна. Для оцінки окремих частин майна (машин, будівель, худоби, споруджень, запасів, врожаю, житлових будівель, домашнього майна) застосовується його усереднена оцінка на початок і кінець року. Збільшення вартості майна вважається прибутком, що підлягає оподатковуванню. До прибутку також додаються всі особисті витрати власника ферми. При оцінці майна застосовують 20%-ну надбавку до його вартості, визначеної у 1974 р.


Друга група охоплює сільськогосподарські ферми з посівною площею від 25 до 32 га або сукупним доходом 32 – 40 тис. марок. Якщо підприємства, що мають зазначену площу оброблюваної землі чи відповідний дохід, не ведуть обліку своїх доходів і витрат, то податковий інспектор має право збільшувати доходи (до 20% у рік), зазначені в податковій декларації власника ферми. Зазвичай, даний захід спонукає фермерів вести бухгалтерський облік за установленою формою. Друга група господарств налічує 7%, а надходження прибуткового податку від них складають 17% від загальних надходжень зазначеного податку.


Третя, найбільш численна груп сільськогосподарських підприємств не веде офіційної звітності про результати діяльності. Вони складають близько 50% усіх виробників у аграрному секторі. Такі господарства мають річний прибуток не вище 32 тис. марок і/або земельну ділянку менше 25 га.


З огляду на середню прибутковість сільськогосподарських угідь (5,5%) розрахункова вартість 1 га землі у ФРН коливається від 1000 до 2000 марок. Ринкова вартість землі значно перевищує розрахункові показники.


Стимулювання нових технологій, ділової та експортної активності

З метою заохочення оновлення основного капіталу, спонукання до проведення науково-дослідних і конструкторських робіт для німецьких промислових підприємств установлений метод прискореного списання виробничих фондів шляхом збільшення в перші роки експлуатації амортизації в порівнянні з звичайними нормами.


Схеми прискореної амортизації діють і в аграрному секторі. Так, після придбання устаткування дозволяється в перший рік списати до 50% його вартості, а по машинах з нормативними термінами використання до 10 років у перші 3 роки – до 80% вартості. Нормативний термін служби на селі будинків і споруд 25 років, норма амортизації – 4% у рік, у перші 3 роки експлуатації можна списати до 30% їхньої вартості. В наступні роки нарахування амортизації для списання на витрати виробництва здійснюється на основі залишкової вартості фондів.


З приводу амортизації в законодавстві ФРН діють два паралельних порядки: на основі торгового права підприємства мають право застосовувати метод прискореної амортизації за своїм вибором, по податковому праву списання зносу фондів повинне здійснюватися виходячи з нормативних термінів служби. Зазвичай контролюючі органи погоджуються з діями промисловців, які вибрали метод прискореного списання фондів, оскільки практика прискореної амортизації прискорює акумуляцію коштів для запровадження новітніх технологій.


При умові, що нове промислове підприємство в певній місцевості створює додаткові робочі місця, за рахунок федерального бюджету будівництво субсидується на 10% кошторисної вартості.


В ФРН при відсутності інших форм державного сприяння експорту держава впливає на розвиток експорту шляхом страхування експортних операцій від ризиків. Особливо велике значення страхування експорту має при одержанні експортерами банківських кредитів, оскільки банки, як правило, вимагають гарантій у формі страхування експортних угод. З цією метою уряд ФРН щорічно установлює ліміти страхування, величина яких залежить від експортного потенціалу національної економіки.


До заходів сприяння нарощуванню експорту відноситься також звільнення фірм-експортерів від сплати податку на додану вартість.
Митне оподаткування імпорту в ФРН істотно диференційоване по окремих групах товарів. Для сировини і напівфабрикатів, в імпорті яких заінтересована промисловість, мито відсутнє або розмір його незначний.


Понижені ставки мита встановлені на ті готові вироби, у виробництві чи комплектуванні яких приймають участь німецькі фірми.

 

За матеріалами: Навчальний посібник. – К.: Комп’ютер прес, 2004. – 300 с. / Андрущенко В.Л., Данiлов О.Д. – Податковi системи зарубiжних країн

Є питання?
Зв'яжіться з нашим фахівцем!
(044) 351-19-20